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Economie

Droits d'enregistrement: La circulaire de la Direction générale des ImpôtsActes passés au cours de l'existence d'une société ou d'un GIE

Par L'Economiste | Edition N°:1830 Le 11/08/2004 | Partager

Les principaux actes dont il sera traité, ci-après, sont l'augmentation, la réduction et l'amortissement du capital, la transformation et la fusion de sociétés, les scissions et les apports partiels d'actifs..a) Augmentation de capitalL'augmentation du capital d'une société peut se réaliser:• au moyen d'apports nouveaux;• par compensation de créances;• ou par incorporation de réserves..a.1- Augmentation de capital par apports nouveaux L'acte constatant l'augmentation de capital au moyen d'apport nouveau, en numéraire ou en nature, est soumis à l'enregistrement dans les mêmes conditions et au même taux que pour la constitution de la société..a.2- Augmentation de capital par compensation de créancesLorsqu'elle est réalisée par compensation de créances, l'augmentation de capital est assimilée, en tout point, à celle résultant d'apport en numéraire..a.3- Augmentation de capital par incorporation de réserves ou de plus-values de réévaluationRelèvent également des droits d'enregistrement, les actes constatant une augmentation de capital réalisée par incorporation au capital social de:• réserves, lorsque ces réserves n'ont pas supporté le droit d'enregistrement à l'occasion de leur constitution. Tel est le cas de la prime d'émission ou de la prime de fusion qui ont été imposées lors de la réalisation de l'apport ou de la fusion, dont elles résultent;• plus-values de réévaluation de l'actif social de la société, comptabilisées au compte d'écart de réévaluation;• bénéfices..b) Réduction de capitalLa réduction de capital peut se faire avec ou sans attribution de biens sociaux..b.1- Réduction de capital par attribution de biens sociauxL'acte qui constate une telle opération est considéré comme comportant deux dispositions indépendantes, taxables chacune au taux qui lui est propre, à savoir:• la réduction du capital social, imposable au droit fixe de 100 dirhams, prévu pour les actes innommés en vertu de l'article 9 (I- 10°);• l'attribution aux associés de biens sociaux, à titre de partage, passible du droit proportionnel de 1% prévu par l'article 8 (I- C- 6°).Toutefois, si cette attribution est faite au profit d'un associé autre que l'apporteur avant l'expiration du délai de quatre (4) ans suivant la date de cet apport, le droit d'enregistrement prévu pour les mutations à titre onéreux est applicable, suivant la nature des biens attribués..b.2- Réduction de capital sans attribution de biens sociauxUne société peut décider une réduction de son capital sans attribution de valeurs sociales, dans le but d'absorber des pertes. Tel est le cas prévu par les articles 208 et 357 de la loi n° 17-95 pour la SA et 79 et 86 de la loi n° 5-96 pour les autres formes de sociétés..b.3- Réalisation successive d'une réduction et d'une augmentation de capital ou «coup d'accordéon»Cette situation se rencontre généralement lorsqu'une société se trouve obligée d'apurer des pertes cumulées tout en maintenant son capital à un certain niveau.Pour cela, elle procède à l'apurement des pertes au moyen d'une réduction du capital qu'elle reconstitue immédiatement ou à court terme par des apports extérieurs, par incorporation de réserves ou par compensation de créances..c) Amortissement du capitalIl y a amortissement du capital lorsqu'une société procède au remboursement aux associés de tout ou partie du nominal des actions représentatives du capital social (article 202 et suivants de la loi n° 17-95 sur la SA).Le remboursement peut être effectué au moyen des bénéfices ou des réserves précédemment constituées, autres que la réserve légale, le montant du capital social restant inchangé.Les actions ainsi amorties deviennent des actions de jouissance, au lieu d'actions de capital (art. 202, deuxième al. de la loi n° 17-95.L'acte qui constate une opération d'amortissement du capital n'est pas obligatoirement soumis à la formalité de l'enregistrement. .d) Transformation de sociétés ou de GIESur le plan fiscal, la transformation d'une société entraîne sa dissolution et la création d'un être moral nouveau:• lorsque la transformation n'est autorisée ni par la loi, ni par les statuts;• lorsque la transformation s'accompagne d'importants changements, même si cette transformation est prévue par la loi ou par les statuts, à condition que ces changements soient incompatibles avec la continuité de la société.Ces changements qui sont incompatibles avec la continuité de la société peuvent consister, entre autres, en une augmentation importante du capital, un changement de l'objet ou du siège social, une modification du mode de répartition des bénéfices, de la dénomination sociale ou de l'augmentation importante du nombre des associés.Il s'agit d'une question de fait qui s'apprécie à l'examen de chaque cas particulier. A titre d'illustration, la transformation d'une société, accompagnée du changement de l'objet de cette société est considérée, sur le plan fiscal, comme comportant, à elle seule, la création d'un être moral nouveau.A l'inverse, une transformation accompagnée de l'augmentation de capital et/ou du transfert de siège social ne peut, en principe, être considérée comme entraînant la création d'un être moral nouveau.A titre indicatif, il convient de signaler les dispositions suivantes:• l'article 7 de la loi n° 17-95 relative à la SA aux termes duquel, la transformation régulière d'une société anonyme en une société d'une autre forme, ou le cas inverse, n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle;• l'article 2 de la loi n° 5-96 sur la SNC, la SCS, la SCA, la SARL et la SEP prévoit que la transformation de la société en une société d'une autre forme n'entraîne pas la création d'une personne morale nouvelle.Il y a lieu de remarquer que la loi n° 5-96 précitée ne précise pas de quelle société il s'agit. Toutefois, cette disposition ne peut concerner que les sociétés commerciales régies par la loi précitée, et qui peuvent se transformer d'un type à un autre de ceux prévus par la même loi sans qu'il y ait création d'un être moral nouveau.Du fait que la SEP n'a pas de personnalité morale, par conséquent, elle ne peut faire l'objet d'une transformation.Par ailleurs, l'article 41 de la loi n° 13-97 relative aux GIE prévoit que:• une société dont l'objet correspond à la définition du GIE peut être transformée en un tel groupement sans donner lieu à dissolution, ni à la création d'une personne morale nouvelle;• un GIE peut être transformé en société en nom collectif, sans création d'une personne morale nouvelle..Lorsque la transformation d'une société ou d'un GIE entraîne la dissolution de cette société ou du GIE et la création d'une nouvelle personne morale, l'acte qui la constate relève des droits d'enregistrement applicables à chacune des deux opérations de dissolution et de création de société ou de GIE .e) Fusion de sociétés La fusion de sociétés peut se faire:• soit par absorption d'une ou de plusieurs sociétés par une société préexistante;• soit par création d'une société nouvelle.Lorsque la société absorbante détient une participation dans le capital de la société absorbée, la fusion est dite:• fusion-renonciation lorsque la société absorbante renonce à émettre des titres représentatifs de la part lui revenant dans l'actif net de la société absorbée. En effet, une société ne peut détenir ses propres actions;• ou fusion-allotissement lorsque, d'une manière concomitante ou préalable à la fusion, la société absorbante retire ses droits dans la société absorbée à titre de partage partiel. Dans ce cas, seuls les droits revenant aux autres associés dans l'actif net de la société absorbée sont considérés avoir fait l'objet de l'apport-fusion à la société absorbante.Quel que soit le mode de fusion adopté, l'opération s'analyse en une transmission de l'ensemble des éléments de l'actif et du passif constituant le patrimoine de la ou des sociétés absorbées ou fusionnées à la société absorbante ou nouvelle..f) Scissions et apports partiels d'actifs.f.1- Scissions de sociétésLa scission consiste en l'apport simultané de la totalité de l'actif et du passif d'une société à deux ou plusieurs sociétés préexistantes ou à créer.L'article 222 de la loi n° 17-95 relative aux SA dispose qu'une société peut faire apport d'une partie de son patrimoine à des sociétés nouvelles ou à des sociétés existantes par voie de scission.L'article 224 prévoit que la scission entraîne la transmission universelle de la partie scindée du patrimoine social soit à la société nouvelle constituée simultanément, soit, au cas de scission-fusion, à la société absorbante.Comparée à la fusion et à l'apport partiel d'actif, la scission de société présente les caractéristiques suivantes:• comme dans le cas de fusion, la société scindée et la société absorbée sont dissoutes et liquidées;• comme dans le cas ci-après d'apport partiel d'actif, chacune des sociétés absorbantes ou nouvellement créées ne prend en charge qu'une partie de l'actif et du passif de la société scindée..f.2- Apport partiel d'actifL'apport partiel d'actif est une opération par laquelle une société apporte à une autre société une partie de son actif et, éventuellement, de son passif contre remise d'actions d'apport.. Droits applicables Au regard des droits d'enregistrement, les opérations de scission et d'apport partiel d'actif relèvent du régime de droit commun des apports effectués à l'occasion de la constitution ou de l'augmentation de capital des sociétés.


4- Actes de dissolution de société ou de GIE

La dissolution d'une société ou d'un GIE est pure et simple lorsqu'elle ne porte ni obligation, ni libération, ni transmission de biens de quelque nature qu'ils soient, entre les associés ou les membres d'un GIE ou d'autres personnes.Elle peut également être accompagnée d'autres conventions qui, de par leur nature, relèvent des droits d'enregistrement, telles que le partage des biens sociaux ou des cessions de biens entre associés. En particulier, si l'acte qui constate la dissolution fait également état du partage de biens sociaux, opération passible du droit proportionnel, chacune des deux opérations (dissolution et partage) sera taxée au droit qui lui est propre.

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